Памятник – сооружение, поддерживающее воспоминания о чем-либо. Отнесение памятников к группировке «сооружения» определено также и Общероссийским классификатором ОК 013-2014 (СНС 2008), принятым и введенным в действие приказом Федерального агентства по техническому регулированию и метрологии от 12.12.2014 № 2018-ст. В бухгалтерском учете бюджетного учреждения сооружения могут быть отнесены как к недвижимому, так и к движимому имуществу; кроме того, движимое имущество может входить в состав особо ценного имущества. Поэтому для постановки на учет возводимого бюджетным учреждением памятника следует, в первую очередь, определиться с выбором категории имущества. Решение этой задачи входит в компетенцию комиссии учреждения по поступлению и выбытию активов (п. 34 Инструкции № 157н).

Дальнейшее отражение на счетах бухгалтерского учета бюджетного учреждения устанавливаемого памятника должно осуществляться:

- в части корреспонденции счетов – в соответствии с требованиями Инструкций № 157н и 174н;

- в части определения кода операций, осуществляемых сектором государственного управления (КОСГУ), – в соответствии с нормами Порядка № 209н;

- в части выбора аналитического кода вида поступления от доходов (АнКВД) или вида выбытия по расходу (КВР) – Порядком № 85н.

В соответствии с п. 15 федерального стандарта «Основные средства» первоначальная (балансовая) стоимость основного средства, в т. ч. и сооружения, формируется с учетом любых фактических затрат на создание объекта основных средств. Таким образом, первоначальную стоимость устанавливаемого основного средства «Памятник» следует определять:

- как стоимость самого изготовленного памятника (камень и работа архитектора);

- расходов на доставку памятника до места назначения;

- затрат на монтажные работы по установке памятника.

Учет операций по формированию фактических вложений (затрат) учреждения в объект, который впоследствии будет принят к бухгалтерскому учету в качестве объекта основных средств, ведется на счете 106 Х1 «Вложения в основные средства» (п. 130 Инструкции № 157н).

В рассматриваемой ситуации сам памятник, как законченное изделие, передается бюджетному учреждению от администрации сельского поселения (учредителя). Такая передача материальных ценностей относится к необменным операциям, учитывается по коду финансового обеспечения приносящей доход деятельности и отражается в учете по справедливой стоимости на дату передачи (п. 22 федерального стандарта «Основные средства»). Основными методами определения справедливой стоимости в соответствии с п. 54 федерального стандарта «Концептуальные основы...» являются: метод рыночных цен или метод амортизированной стоимости замещения. Субъект учета имеет право использовать тот метод, который считает наиболее применимым для достоверной оценки справедливой стоимости актива. Если справедливую стоимость определить невозможно, то объект принимается к учету в условной оценке, равной одному рублю (п. 23 федерального стандарта «Основные средства»). Выбранный учреждением метод определения стоимости основных средств при безвозмездном получении следует закрепить в учетной политике.

В рассматриваемой ситуации стоимость указана в актах приема-передачи, именно она и будет являться справедливой стоимостью.

Согласно п. 9.9 Порядка № 209н поступление нефинансового актива в рассматриваемой ситуации следует в учете признавать доходной операцией с отражением по статье 190 «Безвозмездные неденежные поступления в сектор государственного управления» КОСГУ. Дальнейшая детализация по подстатье КОСГУ осуществляется в зависимости от характера поступления (текущее или капитальное), а также от правовой формы хозяйствующего субъекта, осуществляющего передачу имущества (учреждения бюджетной сферы или другие юридические и физические лица). В рассматриваемом случае характер безвозмездного поступления следует определить как капитальный, передающую сторону как прочего – резидент, а подстатью как 195 «Безвозмездные неденежные поступления капитального характера от сектора государственного управления и организаций государственного сектора» КОСГУ (п. 9.9.5 Порядка № 209н).

Таким образом, в учете учреждения рассматриваемая хозяйственная операция должна отражаться по дебету счета 4 106 Х1 310 «Вложения в основные средства» в корреспонденции с кредитом счета 4 401 10 195 «Доходы текущего финансового года по безвозмездным неденежным поступлениям». Однако указанная корреспонденция Инструкцией № 174н не урегулирована, поэтому ее следует определить в рамках учетной политики и согласовать в порядке, предусмотренном п. 4 Инструкции № 174н.

В соответствии с Сопоставительной таблицей кодов видов доходов бюджетов и соответствующих им кодов аналитической группы подвидов доходов бюджетов...» подстатье 195 КОСГУ может соответствовать статья 150 «Безвозмездные денежные поступления» АнКВД.

В зависимости от отнесения комиссией устанавливаемого памятника к недвижимому или движимому имуществу определяется код вида расходов (КВР) по дополнительным работам и услугам:

- если памятник будет поставлен на учет в качестве недвижимого имущества, то расходы учреждения следует относить по КВР 407 «Строительство (реконструкция) объектов недвижимого имущества государственными (муниципальными) бюджетными и автономными учреждениями» (п. 48.4.2. Порядка № 85н);

- если памятник будет числиться как движимое имущество, то расходы следует отразить по КВР 244 «Прочая закупка товаров, работ и услуг» (п. 48.2.4.4. Порядка № 85н).

Для счетов учета вложений в основные средства (счет 106 Х1) и основных средств (счет 101 Х2) аналитический код по классификационному признаку поступлений и выбытий не определяется, в 15–17 разрядах номера соответствующего счета отражаются нули, если иное не предусмотрено учетной политикой учреждения (абз. 8 п. 2.1 Инструкции № 174н).

Таким образом, в учете бюджетного учреждения постановка на учет памятника отражается следующими бухгалтерскими записями:

1. Дебет 000 4 106 Х1 310 Кредит 150 4 401 10 195 – получен памятник.

2. Дебет 000 4 106 11 310 Кредит 407 4 302 22 73Х – списаны затраты по договору доставки памятника до места установки, если памятник отнесен к недвижимому имуществу;

или

Дебет 000 4 106 Х1 310 Кредит 244 4 302 22 73Х – списаны затраты по договору доставки памятника до места установки, если памятник является движимым имуществом.

3. Дебет 000 4 106 11 310 Кредит 407 4 302 28 73Х – осуществлен монтаж памятника и его установка, если памятник отнесен к недвижимому имуществу;

или

Дебет 000 4 106 Х1 310 Кредит 244 4 302 28 73Х – осуществлен монтаж памятника и его установка, если памятник является движимым имуществом.

4. Дебет 000 4 101 Х2 310 Кредит 000 4 106 Х1 310 – основное средство «Памятник» принято к учету как единый инвентарный объект.

К сведению: в соответствии с п.п. 1, 2 ст. 130 ГК РФ к недвижимым вещам относятся земельные участки, участки недр и все, что прочно связано с землей, то есть объекты, перемещение которых без несоразмерного ущерба их назначению невозможно, в том числе здания, сооружения, объекты незавершенного строительства. Вещи, не относящиеся к недвижимости, признаются движимым имуществом.

Отметим, что какого-либо исчерпывающего перечня видов недвижимости или перечня формализованных критериев отнесения тех или иных объектов к недвижимости законодательство не устанавливает. В связи с этим решение вопроса о возможности отнесения к недвижимости того или иного объекта во многом зависит от фактических обстоятельств дела, характеристик конкретного объекта, функционального назначения объекта и обстоятельств его создания.

Суды исходят из того, что, помимо тесной связи с землей, объект недвижимого имущества должен соответствовать и таким критериям, как:

- обладание объектом полезными свойствами, которые могут быть использованы независимо от земельного участка, на котором он находится;

- обладание объектом полезными свойствами, которые могут быть использованы независимо от других находящихся на общем земельном участке зданий, сооружений, иных объектов недвижимого имущества в предпринимательской или иной экономической деятельности собственника такого имущественного комплекса;

- невозможность перемещения объекта без несоразмерного ущерба его назначению.

Согласно разъяснениям, содержащимся в п. 38 постановления Пленума Верховного суда РФ от 23.06.2015 № 25 «О применении судами некоторых положений раздела I части первой Гражданского кодекса Российской Федерации», вещь является недвижимой либо в силу своих природных свойств (абз. 1 п. 1 ст. 130 ГК РФ), либо в силу прямого указания закона, что такой объект подчинен режиму недвижимых вещей (абз. 2 п. 1 ст. 130 ГК РФ).

Как показывает анализ судебной практики, памятники и постаменты нередко признаются объектами недвижимого имущества (особенно если они являются объектами культурного наследия).

По нашему мнению, в рассматриваемой ситуации речь идет о движимом имуществе. Отметим, что решение о квалификации объектов имущества в целях отнесения их к движимому (недвижимому) имуществу принимает комиссия на основании профессионального суждения ее членов, формулируемого исходя из анализа документации, содержащей технические характеристики объекта (п. 34 Инструкции № 157н). Для работы в составе комиссии могут привлекаться профильные специалисты, обладающие соответствующими техническими знаниями.