Для начала отметим, что, скорее всего, речь идет не о разнице между капитальным и текущим ремонтом, а о разнице между ремонтом и модернизаций, реконструкцией объектов основных средств.

При общем режиме налогообложения индивидуальный предприниматель, согласно гл. 23 Налогового кодекса Российской Федерации, обязан исчислять и уплачивать налог на доходы физических лиц со всех полученных доходов как в денежном, так и в натуральном выражении.

Согласно п. 1 ст. 221 НК РФ в уменьшение налоговой базы по НДФЛ в качестве профессиональных налоговых вычетов индивидуальный предприниматель вправе учитывать фактически произведенные и документально подтвержденные расходы, непосредственно связанные с извлечением доходов. При этом состав указанных расходов, принимаемых к вычету, определяется индивидуальным предпринимателем самостоятельно в порядке, установленном для налога на прибыль организаций на основании ст.ст. 253–269 НК РФ.

Учет расходов на ремонт основных средств в целях налогообложения прибыли регулируется ст. 260 НК РФ. Согласно п. 1 ст. 260 НК РФ расходы на ремонт основных средств, произведенные налогоплательщиком, рассматриваются как прочие расходы и признаются для целей налогообложения в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они были осуществлены, в размере фактических затрат. При определении налоговой базы по налогу на прибыль не имеет значения вид произведенного ремонта (текущий, средний или капитальный) и способ его осуществления (хозяйственный или подрядный) (письмо Минфина России от 03.11.2006 № 03-03-04/1/718).

Учет затрат на ремонт ОС принципиально отличается от учета расходов на реконструкцию и модернизацию ОС. Поэтому правильное определение характера проводимых работ важно для целей учета. В налоговом законодательстве понятие «ремонт» не раскрывается. В связи с этим на основании п. 1 ст. 11 НК РФ можно использовать соответствующие положения других отраслей законодательства. Минфин России в письмах от 23.11.2006 № 03-03-04/1/794, от 24.03.2010 № 03-11-06/2/41, от 28.07.2009 № 03-03-06/1/494 разъяснил, что организации для определения характера работ следует руководствоваться следующими документами:

- письмом Минфина СССР от 29.05.1984 № 80;

- Ведомственными строительными нормами ВСН 58-88(р), утвержденными приказом Госкомархитектуры при Госстрое СССР от 23.11.1988 № 312;

- Положением о проведении планово-предупредительного ремонта производственных зданий и сооружений МДС 13-14.2000, утвержденным постановлением Госстроя СССР от 29.12.1973 № 279 (далее – Положение).

Согласно п. 3.1 Положения ремонт представляет собой комплекс технических мероприятий, направленных на поддержание или восстановление первоначальных эксплуатационных качеств как здания и сооружения в целом, так и их отдельных конструкций. К капитальному ремонту относятся работы по восстановлению или замене отдельных частей зданий (сооружений) или целых конструкций, деталей и инженерно-технического оборудования в связи с их физическим износом и разрушением на более долговечные и экономичные, улучшающие их эксплуатационные показатели (п. 3.11 Положения). Следовательно, в результате ремонта (текущего или капитального) не изменяются ни технико-экономические показатели объекта, ни его технологическое или служебное назначение.

Термины «модернизация», «реконструкция» и «техническое перевооружение» приведены в п. 2 ст. 257 НК РФ. Суть их сводится к тому, что в результате таких работ происходит качественное улучшение объекта, он получает новые свойства, увеличивается его производительность и т. п.

При квалификации работ с целью отнесения произведенных расходов к ремонтным или к затратам на модернизацию суды исходят из цели и направленности проведения таких работ, учитывая при этом, что к ремонту (затратам, не увеличивающим инвентарную стоимость объекта) относятся такие виды работ, после проведения которых не улучшаются (не повышаются) показатели объекта, а целью проведения ремонта является устранение имеющихся неисправностей, наличие которых делает опасной (невозможной) эксплуатацию основного средства (постановления ФАС Волго-Вятского округа от 22.10.2012 № Ф01-4565/12, ФАС Московского округа от 08.06.2011 № КА-А40/5373-11, от 11.05.2010 № КА-А40/3807-10-2, ФАС Северо-Кавказского округа от 24.06.2011 № А53-18544/2010, ФАС Северо-Западного округа от 30.08.2010 № А56-35754/2009 и др.). При разграничении модернизации и ремонта основных средств определяющее значение имеет изменение технологического или служебного назначения оборудования или приобретение им других, новых, качеств. При этом стоимость проведения работ не является критерием для такого разграничения (письма Минфина России от 22.04.2010 № 03-03-06/1/289, от 24.03.2010 № 03-03-06/4/29). Например, замена отдельных вышедших из строя элементов основного средства, не связанная с изменением технологического или служебного назначения оборудования либо изменением его технико-экономических показателей, не является модернизацией амортизируемого имущества и может рассматриваться как ремонт основного средства (ст. 260 НК РФ, письма Минфина России от 05.12.2012 № 03-03-06/1/628, от 03.08.2010 № 03-03-06/1/518, от 25.03.2010 № 03-03-06/4/33, УФНС России по г. Москве от 21.06.2010 № 16-15/064586@, постановление ФАС Поволжского округа от 17.05.2011 № А65-20282/2010).

Если в результате работ не произошло качественных (функциональных) изменений объекта, то произведен ремонт, а не реконструкция или модернизация. Например, в постановлении АС Северо-Кавказского округа от 10.04.2015 № Ф08-1351/15 отмечено, что изменение размера площадей отдельных помещений не является изменением площади, определяющей строительный объем здания, разница в количественных показателях объясняется наличием дополнительных внутренних не несущих перегородок. Следовательно, ремонты по перемещению внутренних перегородок в здании не являются реконструкцией, а относятся к капремонту. Более того, в рассматриваемом случае и вовсе таких «передвижек» не осуществлялось.

Таким образом, в рассматриваемом случае, по нашему мнению, речь идет о ремонте, расходы на который рассматриваются как прочие расходы и признаются для целей налогообложения в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они были осуществлены, в размере фактических затрат, независимо от того, текущий это или капитальный ремонт.

К сведению: в пункте 2 ст. 260 НК РФ сказано, что положения этой статьи применяются также в отношении расходов арендатора амортизируемых основных средств, если договором аренды возмещение расходов на ремонт арендодателем не предусмотрено. Исходя из норм ст. 616 ГК РФ в общем случае на арендатора возлагается обязанность проводить текущий ремонт арендуемого объекта, а на арендодателя – капитальный.

Кроме того, Минфин России разъясняет, что порядок признания расходов по ремонту арендуемого имущества при расчете налога на прибыль организаций не зависит от того, физическим (ИП) или юридическим лицом является арендодатель. Такие затраты являются прочими расходами, связанными с производством и(или) реализацией, и учитываются по ст. 264 НК РФ при условии их соответствия критериям, установленным п. 1 ст. 252 НК РФ (см. письма Минфина России от 01.02.2011 № 03-03-06/1/51, от 15.07.2009 № 03-03-06/1/470, от 15.10.2010 № 03-03-06/1/649, от 13.12.2010 № 03-03-06/1/773 и др.).

Для обеспечения в течение двух и более налоговых периодов равномерного включения расходов на проведение ремонта основных средств налогоплательщики вправе создавать резервы под предстоящие ремонты основных средств в соответствии с порядком, установленным ст. 324 НК РФ.