В общем виде интернет-сайт представляет собой сложный объект, который может состоять из нескольких объектов прав, как исключительных, так и неисключительных, в зависимости от составляющих его частей: программ для ЭВМ, контента, представленного в виде текстовой, графической, аудио-, видео-, а также иной информации, баз данных и прочего. Интернет-сайт как составное произведение является объектом авторских прав (пп. 2 п. 2 ст. 1259, п. 2 ст. 1260 ГК РФ).

Согласно п. 13 ст. 2 Федерального закона от 27.07.2006 № 149-ФЗ «Об информации, информационных технологиях и о защите информации» сайт в сети Интернет представляет собой совокупность программ для электронных вычислительных машин и иной информации, содержащейся в информационной системе, доступ к которой обеспечивается посредством информационно-телекоммуникационной сети Интернет по доменным именам и(или) по сетевым адресам, позволяющим идентифицировать сайты в сети Интернет. В частности, программы для ЭВМ, базы данных являются результатами интеллектуальной деятельности (РИД), объектами авторских прав и подлежат правовой охране (пп.пп. 2, 3 п. 2 ст. 1255, п. 1, пп. 2 п. 2 ст. 1259, п. 2 ст. 1260, ст. 1261 ГК РФ).

Право учреждения (исключительное или неисключительное) в отношении объектов, составляющих интернет-сайт, определяется соответствующим договором. Исключительное право учреждения возникает в случае заключения учреждением с правообладателем договора об отчуждении исключительного права (ст. 1234 ГК РФ). Несоблюдение письменной формы влечет недействительность договора (п. 2 ст. 1234 ГК РФ). Неисключительное право возникает у учреждения в отношении объектов, составляющих интернет-сайт, в случае заключения им с обладателем исключительного права лицензионного договора, предусматривающего предоставление права пользования (ст. 1235 ГК РФ). Кроме того, учреждение вправе использовать программу для ЭВМ, базу данных или иное произведение на условиях безвозмездной простой (неисключительной) лицензии, если оно было создано по заказу, но условиями соответствующего договора между подрядчиком (исполнителем) и заказчиком было предусмотрено, что исключительное право на произведение принадлежит подрядчику (исполнителю) (п. 3 ст. 1296 ГК РФ).

Стандарт «Нематериальные активы» применяется при ведении бюджетного учета с 01 января 2021 года. Однако в отношении счета расчетов по объектам, исключительные права на которые принадлежат учреждению и которые удовлетворяют критериям отнесения их в состав нематериальных активов, ничего не изменилось.

В соответствии с п. 56 Инструкции № 157н, п.п. 6, 7 Стандарта «Нематериальные активы», п.п. 35–37 Стандарта «Концептуальные основы», разделом 3 Методических рекомендаций по применению Стандарта «Нематериальные активы», доведенных письмом Минфина России от 30.11.2020 № 02-07-07/104384, объекты, исключительные права на которые принадлежат учреждению, которые удовлетворяют критериям, поименованным в п.п. 6, 7 Стандарта «Нематериальные активы», учитываются на соответствующем аналитическом счете счета 102 00 «Нематериальные активы».

Одним из критериев для учета объекта в составе НМА является наличие документов, подтверждающих существование права на актив.

В рассматриваемой ситуации у учреждения есть договор о создании сайта, согласно которому: «Исполнитель обязуется по заказу Заказчика создать корпоративный интернет-сайт (далее также – Сайт) и выполнять работы по техническому обслуживанию и поддержке сайта». Кроме того, согласно договору исключительное право на интернет-сайт принадлежит Заказчику. Договор является документом, подтверждающим существование права на актив. Также дополнительно можно использовать справку о принадлежности домена.

Объект исключительных прав, являющийся НМА, принимается к учету по его первоначальной стоимости, которой признается сумма фактических вложений в его создание (п. 23 Инструкции № 157н, пп.пп. 10, 11, 20 Стандарта «Нематериальные активы»). Перечень расходов, не включаемых в первоначальную стоимость нематериальных активов, приведен в п. 62 Инструкции № 157н, пп.пп. 13, 21, 22 Стандарта «Нематериальные активы».

Формирование первоначальной стоимости объектов НМА отражается на счете 0 106 3Х 000 «Вложения в нематериальные активы – иное движимое имущество учреждения».

Все расходы по договору и должны были формировать первоначальную стоимость объекта.

Учитывая, что органу местного самоуправления передавались исключительные права на сайт до 2021 года, то для учета таких прав необходимо было использовать забалансовый счет 01 «Имущество, полученное в пользование».

Однако в рассматриваемой ситуации услуга по созданию сайта была предоставлена на безвозмездной основе. В рамках договора предусматривалась плата только за ежемесячное техническое обслуживание и поддержку корпоративного интернет-сайта.

В этом случае принятие сайта к учету может быть отражено в порядке, предусмотренном п. 12 Инструкции № 162н, то есть в корреспонденции с кредитом счета 0 401 10 199 «Прочие неденежные безвозмездные поступления» как принятие к учету неучтенных нематериальных активов, выявленных при инвентаризации, по справедливой стоимости (п. 25 Инструкции № 157н, п. 16 Стандарта «Нематериальные активы»). Дебет счета 102 00 в корреспонденции с кредитом счета 0 401 10 199.

Справедливая стоимость определяется в порядке, предусмотренном Стандартом «Концептуальные основы». Основными методами определения справедливой стоимости для различных видов активов и обязательств являются:

- метод рыночных цен;

- метод амортизированной стоимости замещения.

Как правило, для определения справедливой стоимости соответствующего вида актива или обязательства используется метод, который наиболее применим и позволяет достоверно оценить справедливую стоимость соответствующего объекта бухгалтерского учета, либо метод, предусмотренный для соответствующего объекта бухгалтерского учета нормативными правовыми актами, регулирующими ведение бухгалтерского учета и составление бухгалтерской (финансовой) отчетности (п. 54 Стандарта «Концептуальные основы»).

В рассматриваемой ситуации в целях определения справедливой (текущей оценочной стоимости) стоимости нематериального актива целесообразно использовать метод рыночных цен (п. 17 Стандарта «Нематериальные активы»). Определение текущей оценочной стоимости осуществляется на основании данных о сделках с аналогичным или схожим активом, совершенных без отсрочки платежа, и определяется в сумме денежных средств, необходимых при продаже (приобретении) указанных активов на дату принятия к учету. Другими словами, это сумма денежных средств, которая может быть получена в результате продажи указанных активов на дату принятия к учету (письмо Минфина России от 11.02.2016 № 02-07-10/7458).

При определении текущей оценочной стоимости в целях принятия к бухгалтерскому учету объекта нематериального актива комиссией по поступлению и выбытию активов, созданной в учреждении на постоянной основе, могут быть использованы (п. 17 Стандарта «Нематериальные активы»):

- данные о ценах на аналогичные нематериальные активы;

- сведения об уровне цен, имеющиеся у органов государственной статистики, а также в средствах массовой информации и специальной литературе;

- экспертные заключения (в том числе экспертов, привлеченных на добровольных началах к работе в комиссии по поступлению и выбытию активов) о стоимости отдельных (аналогичных) объектов нематериальных активов.

При этом приведенный перечень оснований для определения справедливой стоимости не является закрытым.

Так, пунктом 59 Стандарта «Концептуальные основы» установлено, что при определении справедливой стоимости используются документально подтвержденные данные о рыночных ценах, полученные субъектом учета от независимых экспертов (оценщиков), либо сформированные субъектом учета самостоятельно путем изучения рыночных цен в открытом доступе.

Кроме того, результат оценки должен быть документально подтвержден (п. 25 Инструкции № 157н). Отметим, что порядок документального оформления устанавливается учреждением самостоятельно и закрепляется в учетной политике.