Прежде всего отметим, что унитарным предприятием признается коммерческая организация, не наделенная правом собственности на закрепленное за ней собственником имущество (п. 1 ст. 113 ГК РФ). При этом учредителем унитарного предприятия могут выступать Российская Федерация, субъект Российской Федерации или муниципальное образование (п. 1 ст. 8 Федерального закона от 14.11.2002 № 161-ФЗ «О государственных и муниципальных унитарных предприятиях»).

Имущество унитарного предприятия, согласно п. 1 ст. 11 Закона № 161-ФЗ, формируется за счет:

- имущества, закрепленного за унитарным предприятием на праве хозяйственного ведения или на праве оперативного управления собственником этого имущества;

- доходов унитарного предприятия от его деятельности;

- иных не противоречащих законодательству источников.

Право на имущество, закрепляемое за унитарным предприятием на праве хозяйственного ведения, возникает с момента передачи такого имущества унитарному предприятию, если иное не предусмотрено федеральным законом или не установлено решением собственника о передаче имущества унитарному предприятию (п. 2 ст. 11 Закона № 161-ФЗ).

Право хозяйственного ведения наряду с правом собственности является одним из видов вещных прав (п. 1 ст. 216 ГК РФ). В свою очередь, собственник имущества унитарного предприятия осуществляет контроль за использованием по назначению и сохранностью принадлежащего унитарному предприятию имущества (пп. 11 п. 1 ст. 20 Закона № 161-ФЗ). При этом собственник имущества унитарного предприятия, за исключением собственника имущества казенного предприятия, не отвечает по обязательствам своего унитарного предприятия (п. 6 ст. 113 ГК РФ). Соответственно, бремя содержания имущества, закрепленного на праве хозяйственного ведения, ложится на унитарное предприятие (см. также, к примеру, апелляционное определение СК по административным делам Архангельского областного суда от 30.11.2015 по делу № 33-6343/2015).

Муниципальным унитарным предприятиям – производителям товаров, работ, услуг из местного бюджета могут предоставляться субсидии в порядке, предусмотренном ст. 78 БК РФ. В соответствии с п. 1 ст. 78 БК РФ указанные субсидии предоставляются в целях возмещения недополученных доходов и(или) финансового обеспечения (возмещения) затрат в связи с производством (реализацией) товаров (за исключением подакцизных товаров, кроме автомобилей легковых и мотоциклов, винодельческих продуктов, произведенных из выращенного на территории Российской Федерации винограда), выполнением работ, оказанием услуг. То есть перечень расходов, осуществляемых за счет такой субсидии, может быть достаточно широким.

Согласно п. 2 ст. 78 БК РФ субсидии из местного бюджета предоставляются в случаях и порядке, предусмотренных решением представительного органа муниципального образования о местном бюджете и принимаемыми в соответствии с ним муниципальными правовыми актами местной администрации или актами уполномоченных ею органов местного самоуправления. Такие муниципальные правовые акты должны соответствовать общим требованиям, которые в настоящее время утверждены постановлением Правительства РФ от 06.09.2016 № 887.

Следует отметить, что субсидии, предусмотренные ст. 78 БК РФ, могут предоставляться как до осуществления получателями субсидий расходов в связи с производством (реализацией) товаров, выполнением работ, оказанием услуг в порядке их финансового обеспечения, так и в порядке возмещения произведенных расходов (см. также письмо Минфина России от 10.12.2013 № 02-04-010/54193).

На практике механизм, предусмотренный ст. 78 БК РФ, нередко используется для предоставления унитарным предприятиям субсидий на ремонт и содержание коммунальной инфраструктуры. Случаи и порядок предоставления таких субсидий из местного бюджета предусматриваются решением о бюджете и принимаемыми в соответствии с этим решением муниципальными правовыми актами местной администрации или актами уполномоченных ею органов местного самоуправления (пп. 3 п. 2 ст. 78 БК РФ). Такие муниципальные правовые акты должны соответствовать требованиям п.п. 3, 5, 5.1, 9 ст. 78 БК РФ, а также общим требованиям, установленным Правительством Российской Федерации (п. 3 ст. 78 БК РФ). К сожалению, мы не располагаем сведениями о том, принят ли соответствующий муниципальный правовой акт в данном муниципальном образовании.

Заметим, что субсидии муниципальным унитарным предприятиям могут предоставляться также на основании ст. 78.2 БК РФ на осуществление ими капитальных вложений в объекты капитального строительства муниципальной собственности или приобретение объектов недвижимого имущества в муниципальную собственность. Предоставление таких субсидий предполагает увеличение стоимости основных средств (а именно недвижимого имущества), находящихся на праве хозяйственного ведения у муниципальных унитарных предприятий, а также уставного фонда указанных предприятий. Принятие решений о предоставлении соответствующих бюджетных ассигнований из местного бюджета и предоставление таких субсидий осуществляются в порядке, установленном местной администрацией (п. 2 ст. 78.2 БК РФ). Информацией о том, установлен ли такой порядок местной администрацией, мы, к сожалению, также не располагаем.

Еще раз подчеркнем, что механизм, предусмотренный ст. 78.2 БК РФ, может быть использован лишь в том случае, если субсидия будет направлена муниципальным унитарным предприятием на осуществление капитальных вложений в объекты капитального строительства муниципальной собственности или приобретение объектов недвижимого имущества в муниципальную собственность. По всей видимости, субсидии, о которых идет речь в вопросе, к рассматриваемому виду субсидий не относятся.

В прочих же случаях, то есть на иные цели, субсидия может быть предоставлена на основании ст. 78 БК РФ.

Таким образом, бремя содержания муниципального имущества, закрепленного на праве хозяйственного ведения за муниципальным унитарным предприятием, ложится на данное предприятие. При этом в целях содержания и ремонта указанного имущества муниципальному унитарному предприятию может предоставляться субсидия из местного бюджета в соответствии со ст. 78 БК РФ.

Необходимо отметить, что ч. 3 ст. 26 Федерального закона от 05.04.2013 № 44-ФЗ позволяет наделить муниципальный орган только полномочиями по определению подрядчика для балансодержателя – унитарного предприятия. И даже в этом случае заключать и оплачивать контракт, вести бухучет соответствующих операций должен сам балансодержатель.

Как видим, в БК РФ прямо предусмотрено только два инструмента, с помощью которых собственник в лице администрации может профинансировать мероприятия по ремонту имущества, числящегося на балансе унитарного предприятия. Это предоставление субсидий непосредственно балансодержателю или инвестиции.

Иной порядок финансирования БК РФ не установлен. В то же время нельзя вести речь о том, что приведенная в вопросе схема финансового обеспечения мероприятий по ремонту муниципального имущества является однозначно незаконной. Оценку целесообразности (эффективности) ее применения могут дать только органы муниципального финансового контроля по итогам изучения документов бюджетного планирования в рамках проверок деятельности финансового органа муниципалитета.

В любом случае в Вашей ситуации риски квалификации нарушений будут прежде всего в части планирования во включении расходов на содержание имущества, принадлежащего унитарному предприятию, в бюджетную смету администрации поселения.

В связи с вышеизложенным предлагаем произвести изъятие из хозяйственного ведения данного имущества на время ремонта. При этом отметим: несмотря на то, что изъятие имущества предусмотрено только в отношении имущества, переданного в оперативное управление, на практике суды поддерживают такую возможность и в отношении хозяйственного ведения.

Итак, изъятое имущество целесообразно отразить в составе муниципальной казны. Соответственно, в дальнейшем провести капитальный ремонт в рамках реконструкции имущества муниципальной казны.

Расходы по проведению реконструкции (технического перевооружения, модернизации) водопровода следует отражать по элементу видов расходов 414 в увязке с подстатьей 310 КОСГУ, как Вы и сделали. Если же говорить только о капитальном ремонте, то расходы нужно было отражать с применением КВР 243 и подстатьи 225 «Работы, услуги по содержанию имущества» КОСГУ.

Пунктом 27 Инструкции № 157н установлено, что первоначальная стоимость объектов основных средств может быть изменена в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, в том числе с элементами реставрации, технического перевооружения, модернизации, частичной ликвидации (разукомплектации), а также переоценки объектов нефинансовых активов либо их обесценения.

Для основных средств с 01.01.2019 действует дополнительный случай изменения первоначальной стоимости – это частичная замена в рамках капитального ремонта в целях реконструкции, технического перевооружения, модернизации (п. 19 СГС «Основные средства»). В то же время положения СГС «Основные средства» в отношении имущества казны не применяются, если иное не предусмотрено самим стандартом (п. 7 СГС «Основные средства»). Исключений для случая изменения стоимости имущества казны СГС «Основные средства» не предусматривает.

Отметим, что с 01.01.2023 будет применяться СГС «Государственная казна».

Согласно п. 27 Инструкции № 157н увеличение стоимости нефинансовых активов в результате проводимых работ производится при одновременном выполнении следующих условий:

- работы являются работами по модернизации, дооборудованию, реконструкции, в том числе с элементами реставрации, техническому перевооружению нефинансового актива;

- по результатам проведенных работ производится улучшение (повышение) первоначально принятых нормативных показателей функционирования объекта нефинансовых активов (срока полезного использования, мощности, качества применения и т. п.).

Затраты, связанные с реконструкцией объектов основных средств, учитываются по дебету счета 106 00 «Вложения в нефинансовые активы» (увеличение стоимости).

Объекты имущества (нефинансовых активов), составляющие государственную (муниципальную) казну РФ, субъектов РФ и муниципальных образований, отражаются на счете 108 00 «Нефинансовые активы имущества казны» (п. 141 Инструкции № 157н, п. 38 Инструкции № 162н). Пунктом 38 Инструкции № 162н определена бухгалтерская запись для отражения увеличения первоначальной (балансовой) стоимости недвижимого имущества, составляющего казну, в результате работ по достройке, реконструкции зданий (сооружений), в том числе с элементами реставрации, техническому перевооружению. Так, увеличение стоимости недвижимого имущества казны отражается по дебету соответствующих счетов аналитического учета счета 0 108 00 000 «Нефинансовые активы имущества казны» и кредиту соответствующих счетов аналитического учета счета 0 106 00 000 «Вложения в нефинансовые активы». Однако бухгалтерской записи для отражения операции по увеличению стоимости движимого имущества инструкция не содержит. Соответственно, при увеличении стоимости движимого имущества, учитываемого в казне, конкретную бухгалтерскую запись необходимо согласовать в порядке п. 2 Инструкции № 162н. При согласовании бухгалтерских записей можно взять за основу корреспонденцию, приведенную в п. 38 Инструкции № 162н. В то же время мы не исключаем, что может быть выбран вариант, при котором увеличение показателя счета 0 108 00 000 будет отражаться в корреспонденции со счетом 0 302 00 000 «Расчеты по принятым обязательствам», минуя счет 0 106 00 000.

Таким образом, при квалификации работ по замене водопровода в качестве реконструкции в учете могут быть отражены следующие корреспонденции счетов:

1. Дебет КРБ 1 106 5Х 310 Кредит КРБ 1 302 ХХ 73Х – на основании документов, подтверждающих выполнение подрядчиком работ, отражены расходы по формированию капитальных вложений в объект.

2. Дебет КРБ 1 108 ХХ 310 Кредит КРБ 1 106 5Х 310 – отражено увеличение стоимости объекта при его модернизации (реконструкции, дооборудовании).

В дальнейшем повторно имущество будет передано в хозяйственное ведение.

Отметим, что в соответствии с положениями письма Минфина России от 08.02.2019 № 02-06-10/7927 первичные учетные документы являются неотъемлемой частью регистров бухгалтерского учета того субъекта учета, который осуществляет эти хозяйственные операции. При этом признание расходов, произведенных при исполнении бюджета, осуществляет субъект учета – получатель бюджетных средств.

Согласно абз. 6 письма № 02-06-10/7927 передача учреждением произведенных расходов иному субъекту учета для целей формирования финансового результата положениями нормативных правовых актов по ведению бухгалтерского учета не предусмотрена. При этом специалисты финансового ведомства рекомендуют передать копии документов о произведенных ремонтных работах учреждению, в ведении которого находится объект недвижимого имущества.

К сведению: в соответствии с п. 1 ст. 12 Федерального закона от 14.11.2002 № 161-ФЗ «О государственных и муниципальных унитарных предприятиях» уставным фондом государственного или муниципального унитарного предприятия определяется минимальный размер его имущества, гарантирующего интересы кредиторов такого предприятия.

Уставный фонд унитарного предприятия может формироваться за счет денег, а также ценных бумаг, других вещей, имущественных прав и иных прав, имеющих денежную оценку. Размер уставного фонда определяется в рублях (п. 2 ст. 12 Закона № 161-ФЗ).

Согласно ст. 13 Закона № 161-ФЗ формирование уставного фонда унитарного предприятия производится в течение трех месяцев после создания этого юридического лица путем перечисления денежных средств на специально открытый счет и(или) путем передачи в установленном порядке государственному или муниципальному предприятию иного имущества. При этом имущество, вносимое в уставный фонд унитарного предприятия, закрепляется за ним на праве хозяйственного ведения (п. 1 ст. 11, п. 2 ст. 13 Закона № 161-ФЗ).

По смыслу приведенных норм интересы кредиторов унитарного предприятия гарантируются не конкретными видами или объектами имущества, а любым принадлежащим этому предприятию имуществом, минимальный размер которого для этих целей определяется размером уставного фонда. В противном случае унитарное предприятие не могло бы распоряжаться имуществом, переданным ему при формировании уставного фонда, в том числе расходовать денежные средства, за счет которых он был сформирован. А положения законодательства, ограничивающие право унитарного предприятия распоряжаться принадлежащим ему на праве хозяйственного ведения имуществом, не содержат запретов как на расходование денежных средств, перечисленных учредителем при формировании уставного фонда, так и на распоряжение иным имуществом, за счет которого был сформирован такой фонд (ст. 294, п. 2 ст. 295 ГК РФ, ст. 18 Закона № 161-ФЗ).

Поэтому само по себе прекращение прав унитарного предприятия на какое-либо имущество, за счет которого был сформирован уставный фонд этого предприятия, не запрещено законом и не влечет за собой уменьшения уставного фонда. Случаи, в которых собственник имущества унитарного предприятия обязан уменьшить уставный фонд такого предприятия, определяются ст. 15 Закона № 161-ФЗ, и в число данных случаев не входит выбытие из хозяйственного владения предприятия имущества, переданного при формировании его уставного фонда.

Вместе с тем необходимо помнить, что в силу п. 3 ст. 299 ГК РФ право хозяйственного ведения прекращается по основаниям и в порядке, предусмотренным ГК РФ, другими законами и иными правовыми актами для прекращения права собственности, а также в случаях правомерного изъятия имущества у предприятия или учреждения по решению собственника.

Основания прекращения права собственности установлены ст. 235 ГК РФ. К ним относятся отчуждение собственником своего имущества другим лицам, отказ собственника от права собственности, гибель или уничтожение имущества, утрата права собственности на имущество в иных случаях, предусмотренных законом.

На основании этих норм некоторые арбитражные суды при рассмотрении дел исходят из того, что собственник вправе изъять имущество, которым предприятие владеет на праве хозяйственного ведения, в случае ликвидации, реорганизации предприятия, использования имущества не по назначению либо в случае отказа предприятия от закрепленного за ним имущества (см., например, постановления ФАС Восточно-Сибирского округа от 13.03.2009 № А69-576/08-Ф02-847/2009, от 17.07.2008 № А19-16793/07-35-Ф02-3217/2008, Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 22.07.2010 № 18АП-4366/2010).