Действительно, ВАС РФ и ВС РФ уже неоднократно высказывались о том, что индивидуальные предприниматели, избравшие кассовый метод признания доходов и расходов, согласно п. 3 ст. 273 НК РФ вправе учесть для целей налогообложения понесенные расходы после их фактической оплаты. Данная норма НК РФ не связывает момент учета расходов с датой получения дохода от реализации товаров (работ, услуг), для изготовления (выполнения, оказания) которых эти расходы были понесены (Решение Высшего Арбитражного суда РФ от 08 октября 2010 г. № ВАС-9939/10, Определение Верховного суда РФ от 06 мая 2015 г. № 308-КГ15-2850, Решение Верховного суда РФ от 19 июня 2017 г. № АКПИ17-283).

Однако судебная практика показывает, что судьи на местах понимают подход высшего арбитра по-разному.

Вопрос о том, как организовать учет доходов и расходов в целях определения обязательств перед бюджетом по НДФЛ, не имеет однозначного ответа, поскольку чиновники финансового ведомства придерживаются одного мнения, а среди судей единый подход не выработан. Если вкратце, Минфин считает, что в гл. 23 НК РФ не используются такие понятия, как кассовый метод или метод начисления, поскольку в ней предусматривается особый порядок учета доходов и расходов в целях исчисления НДФЛ (письма от 16.07.2014 № 03-04-05/34662, от 16.07.2013 № 03-04-05/27723). Поэтому учет доходов, включая авансовые платежи, должен быть организован строго по нормам гл. 23 НК РФ – с учетом положений ст. 223 НК РФ о дате фактического получения дохода. Судьи же, трактуя по-разному позицию высшего арбитра, допускают различные варианты организации учета:

- использование для учета доходов и расходов одного из методов, предусмотренных гл. 25 НК РФ (метода начисления или кассового метода);

- выбор «желанного» метода учета только для расходов, в то время как доходы подлежат учету в соответствии с нормами ст. 223 НК РФ;

- использование исключительно кассового метода учета доходов и расходов.

С учетом изложенного наиболее безопасным вариантом для ИП является такой выбор: доходы учитывать в соответствии с нормами гл. 23 НК РФ, при этом датой получения дохода считать дату, определяемую на основании ст. 223 НК РФ; расходы же признавать налоговыми кассовым методом по нормам гл. 25 НК РФ.

Судебная практика в пользу выбора учета доходов и расходов:

Арбитражный суд

Судебный акт

Из материалов дела

АС УО

Постановление от 09.06.2016 № Ф09-4735/16 по делу № А50-14511/2015

Проанализировав данные, содержащиеся в первичных документах, в книгах продаж, книгах покупок, реестрах расходных документов за 2011–2013 годы, суды установили, что доходы и расходы, произведенные ИП, учитывались им по методу начисления (по отгрузке товаров), что нашло свое отражение в первичных декларациях по НДФЛ и налогоплательщиком не отрицается. Кроме того, в ходе проверки предпринимателем налоговому органу даны пояснения о том, что в целях исчисления НДФЛ доходы и расходы им учитывались по начислении, учет и представление деклараций осуществлялись налогоплательщиком самостоятельно. Таким образом, поскольку ИП, при наличии у него права выбора метода признания доходов и расходов, выбрал метод начисления, суды согласились с выводом налоговой инспекции об ошибочном включении стоимости нереализованного (не направленного в производство) товара в состав расходов отчетного периода

АС ДВО

Постановление от 13.09.2016 № Ф03-4178/2016 по делу № А73- 9786/2015

Налоговой инспекцией при определении размера НДФЛ применены два метода учета доходов и расходов: кассовый метод – в отношении полученных доходов, метод начисления – в отношении произведенных расходов. Поскольку согласно нормам налогового законодательства одновременное применение двух противоположных методов налогового учета в пределах одного налогового периода невозможно, судьи признали решение инспекции незаконным

АС ПО

Постановление от 21.07.2016 № Ф06-10484/2016 по делу № А49-8865/2015

Глава 25 НК РФ определяет порядок признания доходов и расходов, закрепляет в ст.ст. 271–273 НК РФ два метода – начисления и кассовый. При этом недопустимо, чтобы доход признавался по одной налоговой системе, а расход – по другой, то есть если расход признается по методу начисления, то и доход должен признаваться по такому же методу. В рассматриваемом случае ИП учетную политику по ведению налогового и бухгалтерского учета не утверждал, но самостоятельно исчислял в декларации по НДФЛ доходы и расходы от предпринимательской деятельности за 2011–2013 годы по методу начисления. При выездной налоговой проверке доходы и расходы также исчислялись по методу начисления. С учетом этого судьи пришли к выводу о том, что заявление ИП о применении кассового метода при признании доходов, связанных с осуществлением предпринимательской деятельности, и метода начисления при признании расходов за 2011 год является неправомерным

АС ВСО

Постановление от 20.05.2016 № Ф02-2434/2016 по делу № А19-11601/2015

При определении доходов предпринимателя налоговой инспекцией применялось смешение двух способов учета: кассового и начисления, что противоречит нормам налогового законодательства. Исходя из изложенного, судьи признали правомерным включение предпринимателем в состав расходов профессиональных налоговых вычетов, уменьшающих налогооблагаемую базу при исчислении НДФЛ, материальных затрат, списанных в производство

АС ДВО

Постановление от 29.12.2015 № Ф03-5773/2015 по делу № А04-5768/2015*

Судьи отклонили довод ИП о возможности применения одновременно двух методов налогового учета в пределах одного налогового периода: для расходов – метода начисления, а для доходов – кассового метода как не основанный на нормах законодательства о налогах и сборах (ст.ст. 271–273 НК РФ). Отклонена также и ссылка ИП на Решение ВАС РФ № 9939/10, поскольку в данном судебном акте содержится вывод о наличии у индивидуальных предпринимателей права выбора применения того или иного метода учета, но не об одновременном их использовании

АС УО

Постановление от 12.11.2015 № Ф09-8251/15 по делу № А50-9821/2015**

Налогоплательщики имеют право применять метод начисления либо кассовый метод по своему выбору, при этом возможность одновременного использования двух методов учета Налоговым кодексом не предусмотрена

АС МО

Постановление от 20.04.2015 № Ф05-3277/2015 по делу № А41-64385/2013

Индивидуальный предприниматель имел право применять при исчислении базы по НДФЛ метод начисления для учета доходов и расходов

АС СКО

Постановление от 22.12.2014 № Ф08-9532/2014 по делу № А53-13040/2013***

У индивидуальных предпринимателей должно быть право выбора применения того или иного метода учета. В связи с этим довод налогоплательщика о наличии у него права выбора метода начисления для учета доходов и расходов и незаконном включении налоговой инспекцией за 2011 год в доходы от предпринимательской деятельности возвращенных в следующем налоговом периоде авансов основан на правильном применении норм права и представленных в материалы дела доказательствах

* В передаче данного дела в Судебную коллегию по экономическим спорам ВС РФ отказано Определением ВС РФ от 29.03.2016 № 303-КГ16-1832.

** В передаче данного дела в Судебную коллегию по экономическим спорам ВС РФ отказано Определением ВС РФ от 17.03.2016 № 309-КГ16-722.

*** В передаче данного дела в Судебную коллегию по экономическим спорам ВС РФ отказано Определением ВС РФ от 06.05.2015 № 308-КГ15-2850.