В соответствии с п. 1 ст. 210 НК РФ при определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со ст. 212 НК РФ.

Для целей гл. 23 НК РФ «Налог на доходы физических лиц» доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить (п. 1 ст. 41 НК РФ).

На основании п. 2 ст. 211 НК РФ к доходам, полученным налогоплательщиком в натуральной форме, в частности, относится оплата (полностью или частично) за него организациями или индивидуальными предпринимателями товаров (работ, услуг) или имущественных прав, в том числе коммунальных услуг.

Таким образом, стоимость физкультурно-оздоровительных услуг, оплаченных за физических лиц организацией-работодателем, является их доходом, полученным в натуральной форме.

Доходы, освобождаемые от обложения НДФЛ, перечислены в ст. 217 НК РФ.

Положений, предусматривающих освобождение от налогообложения сумм оплаты за физическое лицо занятий спортом, указанная статья не содержит. Соответственно, такие доходы подлежат обложению НДФЛ лиц в общеустановленном порядке (см. также письма Минфина России от 21.04.2020 № 03-03-06/3/32714, от 16.10.2019 № 03-01-10/79312 и др.).

Тот факт, что заключение такого договора могло вытекать из требований трудового законодательства, согласно которому работодатель обязан осуществлять мероприятия, направленные на развитие физической культуры и спорта в трудовых коллективах, в том числе компенсировать работникам оплату занятий спортом в клубах и секциях (п. 30 Примерного перечня ежегодно реализуемых работодателем мероприятий по улучшению условий и охраны труда, ликвидации или снижению уровней профессиональных рисков либо недопущению повышения их уровней), значения в отношении НДФЛ не имеет.

К сведению: В случае отсутствия возможности персонифицировать и оценить экономическую выгоду, полученную каждым налогоплательщиком, дохода, подлежащего обложению НДФЛ, не возникает.

Так, в п. 5 Обзора практики рассмотрения судами дел, связанных с применением гл. 23 НК РФ (утвержден Президиумом ВС РФ от 21.10.2015), представлена следующая правовая позиция: «Полученная в натуральной форме выгода подлежит налогообложению, если она не носит обезличенного характера и может быть определена в отношении каждого из граждан, являющихся плательщиками налога». В качестве примера в данном Обзоре приведена ситуация, когда компания приобрела и передала своим работникам абонементы на посещение бассейна, тренажерного зала и сауны. Перечень работников, получивших абонементы, прилагался к акту об оказании услуг, составленному между фитнес-центром и организацией. Судьи согласились с налоговым органом, что в такой ситуации НДФЛ необходимо удержать.

Также отметим, что, по мнению контролирующих органов, организация во исполнение обязанностей налогового агента должна принимать все возможные меры по оценке и учету экономической выгоды (дохода), получаемой сотрудниками (см., например, письма Минфина России от 08.09.2015 № 03-07-07/51585, от 07.09.2015 № 03-04-06/51326 и др.).