Многолетние насаждения учитываются на балансе организации бюджетной сферы в составе основных средств в случае осуществления этой организацией соответствующих капвложений (п. 15 Стандарта «Основные средства», п.п. 43, 45 Инструкции № 157н, письмо Минфина России от 24.07.2019 № 02-06-05/55241).

Насаждения, не являющиеся продуктами производства, должны отражаться в составе непроизведенных активов, но только в момент вовлечения в экономический оборот (п.п. 70, 71 Инструкции № 157н).

Вместе с тем согласно п. 7 Стандарта «Основные средства» к основным средствам относятся многолетние насаждения. Высаженные саженцы многолетних насаждений учитываются первоначально как капитальные вложения в многолетние насаждения и в дальнейшем включаются в состав основных средств (п. 3 Методических указаний, доведенных письмом Минфина России от 15.12.2017 № 02-07-07/84237) ежегодно в сумме вложений, относящихся к принятым в эксплуатацию площадям, независимо от окончания всего комплекса работ (п. 15 Стандарта «Основные средства», п. 43 Инструкции № 157н) или при наступлении эксплуатационного возраста.

Эксплуатационный возраст многолетних растений, не относящихся к плодовым насаждениям, определяется учреждением самостоятельно и закрепляется в учетной политике, а для плодовых многолетних насаждений таким возрастом может являться наступление периода плодоношения (см., в частности, письмо Минфина России от 17.08.2006 № 07-05-06/212).

Также все многолетние насаждения, относящиеся к определенной площади (территории), могут учитываются как единый комплекс объектов основных средств, имеющий один инвентарный номер (п. 10 Стандарта «Основные средства»).

Многолетние насаждения не относятся к недвижимым вещам и признаются движимым имуществом (п. 2 ст. 130 ГК РФ, письма Минфина России от 11.01.2017 № 03-05-05-01/314, от 11.01.2017 № 03-05-05-01/313).

Следует отметить, что не все деревья и кустарники нужно учитывать как многолетние насаждения на счете 0 101 07 000 «Биологические ресурсы». Насаждения могут быть зачислены в состав основных средств только в том случае, если учреждение несло затраты на их создание или же эти затраты были переданы какой-нибудь организацией (письмо Минфина России от 11.01.2017 № 03-05-05-01/314). Если многолетние насаждения растут на территории уже много лет и никаких вложений в их посадку не было, учреждение вправе учитывать данные объекты на специальном забалансовом счете, предусмотренном для этих целей учетной политикой.

Однако в прошлом году позиция ведомства изменилась, и теперь для принятия дикорастущих деревьев и кустарников на баланс необходимо не только их укоренение/приживание и т. д., но и намерение учреждения учитывать каждое дерево или куст в качестве особо ценного многолетнего растения как отдельного инвентарного объекта (письмо Минфина России от 17.03.2021 № 02-07-10/20147).

С 01 января 2022 года обязателен для применения Стандарт «Биологические активы», утвержденный приказом Минфина России от 16.12.2020 № 310н (далее – Стандарт «Биологические активы»). При этом п. 4 Стандарта «Биологические активы» установлено, в частности пп. «г», что для активов, которые предназначены для целей озеленения, данный Стандарт для целей бухгалтерского учета не применяется. Соответственно, в качестве биологических активов на счете 113 ХХ с аналитикой по основным группам, а также с разделением активов на особо ценное и иное движимое имущество (с учетом изменений в соответствии с проектом приказа Министерства финансов РФ «О внесении изменений в приложения № 1 и 2 к приказу Министерства финансов Российской Федерации от 01.12.2010 № 157н) данные деревья, которые предназначены для озеленения (благоустройства) территории учреждения, не отражаются.

Вместе с тем в соответствии с п. 45 Инструкции № 157н в действующей редакции указано, что в составе группы учета «Биологические ресурсы» на счете 101 Х7 «Биологические ресурсы» отражаются многолетние насаждения, в том числе деревья, чей естественный рост и восстановление находятся под непосредственным контролем субъекта учета.

Следует отметить, что на сегодняшний день взаимосвязи между применением конкретного счета бухгалтерского учета 101 Х7 «Биологические ресурсы» со Стандартом «Биологические активы» нет.

При этом понятие «естественный рост и восстановление» действующими нормативно-правовыми актами, в том числе Инструкцией № 157н, не раскрывается. Учитывая то, что те многолетние насаждения, которые находятся у учреждения для целей озеленения, все-таки требуют определенный перечень мероприятий по уходу, в частности, производится полив, обрезка и т. д., то считаем возможным применение для их учета счета 101 Х7 (см. также письмо Минфина России от 17.03.2021 № 02-07-10/20147).

Вместе с тем не исключаем определение учреждением такого порядка учета деревьев для целей озеленения (благоустройства) территории, в рамках которого их учет будет осуществляться в составе прочих основных средств с использованием счета 101 Х8 «Прочие основные средства».

Учитывая неурегулированность данной ситуации, конкретный выбор счета учета необходимо предусмотреть учетной политикой учреждения по согласованию с органом, осуществляющим в отношении учреждения функции и полномочия учредителя.

Таким образом, деревья для озеленения (благоустройства) территории могут быть учтены в качестве объектов биологических ресурсов на счете 101 Х7 «Биологические ресурсы» или в качестве прочих основных средств на счете 101 Х8 «Прочие основные средства».