Для учета объектов имущества, составляющих муниципальную казну муниципальных образований, используется счет 0 108 00 000 «Нефинансовые активы имущества казны» в разрезе материальных основных фондов, нематериальных основных фондов, непроизведенных активов и материальных запасов (п. 141 Инструкции, утвержденной приказом Минфина России от 01.12.2010 № 157н).

Имущество, принадлежащее на праве собственности городским поселениям, является муниципальной собственностью. Муниципальное имущество, не закрепленное за муниципальными предприятиями и учреждениями, составляет муниципальную казну городского поселения (ст. 215 ГК РФ).

Муниципальное имущество может закрепляться за муниципальными предприятиями и учреждениями на праве хозяйственного ведения или оперативного управления (ст.ст. 294, 296 ГК РФ). Кроме того, имущество, принадлежащее на праве собственности муниципальному образованию, может быть передано в безвозмездное или возмездное пользование.

Согласно п.п. 33, 381, 383 Инструкции № 157н при передаче объектов нефинансовых активов, составляющих государственную муниципальную казну, в безвозмездное (возмездное) пользование операции отражаются на счете 0 108 50 000 путем внутреннего перемещения объекта нефинансовых активов с одновременным отражением на забалансовом счете 25 «Имущество, переданное в возмездное пользование (аренду)» или счете 26 «Имущество, переданное в безвозмездное пользование». Иными словами, при передаче имущества казны в безвозмездное (возмездное) пользование оно не выбывает из состава казны, а учитывается на соответствующем забалансовом счете в целях обеспечения надлежащего контроля за его сохранностью, целевым использованием и движением.

Вопросы передачи имущества в безвозмездное пользование регулируются гл. 36 «Безвозмездное пользование» ГК РФ. Так, по договору безвозмездного пользования (договору ссуды) одна сторона (ссудодатель) обязуется передать или передает вещь в безвозмездное временное пользование другой стороне (ссудополучателю), а последняя обязуется вернуть ту же вещь в том состоянии, в каком она ее получила, с учетом нормального износа или в состоянии, обусловленном договором (п. 1 ст. 689 ГК РФ).

Начиная с 01.01.2018 хозяйственные операции по договорам безвозмездного пользования отражаются в учете бюджетных учреждений в соответствии с требованиями федерального стандарта бухгалтерского учета для организаций государственного сектора «Аренда», утвержденного приказом Минфина России от 31.12.2016 № 258н. Пунктом 2 СГС «Аренда» прямо предусмотрено, что нормы стандарта применяются в том числе и при отражении в бухгалтерском учете активов, обязательств, фактов хозяйственной жизни, иных объектов бухгалтерского учета, возникающих по договору безвозмездного пользования. При этом объекты бухгалтерского учета, возникающие при получении государственного (муниципального) имущества в безвозмездное пользование, классифицируются для целей стандарта в качестве объектов учета аренды (п. 8 СГС «Аренда»).

Однако передача или получение имущества в рамках договоров безвозмездного пользования не всегда означает, что у учреждения возникает обязанность по применению Стандарта «Аренда». Существует ряд исключений, а также определенных ситуаций, при которых стандарт применять не нужно. Так, перечень основных исключений, при которых Стандарт «Аренда» не применяется, представлен в п.п. 4, 10 указанного стандарта. Кроме того, п. 333 Инструкции № 157н предусмотрены случаи, когда при получении имущества в безвозмездное пользование положения Стандарта «Аренда» не применяются.

Классификация объекта учета аренды, в том числе отнесение договора к операционной или финансовой аренде, относится к сфере профессионального суждения должностных лиц учреждения (раздел III.1, раздел IV.1 письма Минфина России от 13.12.2017 № 02-07-07/83464) и осуществляется на основании критериев, перечисленных в п.п. 12–14 СГС «Аренда». Вместе с тем в соответствии с нормами Инструкции, утвержденной приказом Минфина России от 06.12.2010 № 162н, объекты нефинансовых активов, полученные по договорам безвозмездного срочного пользования, классифицируются в качестве объектов операционной аренды.

Однако, несмотря на наличие в договоре безвозмездного пользования условия срочности, комиссии необходимо определить предполагаемый срок, на который было передано имущество, сравнить его с оставшимся сроком полезного использования объекта. В случае если срок пользования имуществом будет сопоставим с оставшимся сроком полезного использования полученного в пользование имущества, то такой договор может быть классифицирован уже как финансовая (неоперационная) аренда. Также орган власти должен проанализировать заключенный договор на наличие других условий, в соответствии с которыми договор может быть отнесен к финансовой аренде (п. 13 СГС «Аренда»). Так, например, если договором предусмотрено право выкупа объекта или планируется его окончательная передача ссудополучателю в собственность, то такой договор вполне обоснованно может быть отнесен к договору финансовой аренды.

В силу п. 26 СГС «Аренда» объекты учета аренды на льготных условиях, то есть имущество казны, передаваемое в рамках договоров безвозмездного пользования или аренды по цене значительно ниже рыночной стоимости, признаются в учете по справедливой стоимости. Ее определяет передающая сторона – орган, уполномоченный управлять имуществом казны, на дату классификации объекта учета. При этом используется метод рыночных цен: как если бы право пользования имуществом было предоставлено на коммерческих (рыночных) условиях.

Если данные о рыночной стоимости аренды на дату признания объекта учета аренды на льготных условиях по каким-либо причинам недоступны, то такой объект отражается на балансовых счетах в условной оценке, равной 1 руб. После получения соответствующих данных балансовая стоимость имущества пересматривается.

При операционной аренде передача уполномоченным органом имущества казны арендатору (ссудополучателю) отражается как внутреннее перемещение нефинансового актива на дату классификации объекта аренды без отражения его выбытия с балансового учета (п. 24 СГС «Аренда»). Одновременно балансовая стоимость переданного имущества отражается на забалансовом счете 26 «Имущество, переданное в безвозмездное пользование» (п. 38 Инструкции № 162н, п. 383 Инструкции № 157н).

По завершении договора операционной аренды отражается информация о возврате имущества в казну путем уменьшения стоимости по соответствующим счетам забалансового учета (разд. III.3 Методических указаний).

В случае передачи объекта казны в финансовую аренду в учете уполномоченного органа отражается факт выбытия имущества с балансового учета с одновременным указанием его стоимости на забалансовом счете 26 (п. 38 Инструкции № 162н, п. 383 Инструкции № 157н, письмо Минфина РФ от 06.08.2018 № 02-06-10/55503). Информация о стоимости переданного объекта отражается на забалансовых счетах до момента перехода права распоряжения (права собственности) арендатору (новому правообладателю) (разд. IV.3 Методических указаний).

Аналитический учет по забалансовому счету 26 ведется в карточках количественно-суммового учета материальных ценностей (ф. 0504041) в разрезе арендаторов (пользователей) имущества, мест нахождения, по видам имущества, его количеству и стоимости (п. 384 Инструкции № 157н).

В силу п. 146 Инструкции № 157н учет операций по внутреннему перемещению и выбытию имущества, составляющего казну, ведется в журнале операций по выбытию и перемещению нефинансовых активов (ф. 0504071).

Приведем основные корреспонденции счетов, применяемые для отражения в учете уполномоченного органа операций по передаче имущества казны по договору безвозмездного пользования, предусмотренные Инструкцией № 162н.

Для операционной аренды предусмотрены следующие корреспонденции:

Финансовая аренда оформляется следующими проводками:

К сведению. У принимающей стороны объект операционной аренды учитывается как право пользования имуществом на счете 0 111 40 000 «Права пользования нефинансовыми активами», а объект финансовой аренды – в составе основных средств на счете 0 101 00 000 «Основные средства».