Закрепление права оперативного управления рассматривается в качестве необменной операции. Пунктом 22 Стандарта «Основные средства» установлено, что первоначальной стоимостью объекта основных средств, приобретенного в результате необменной операции, является его справедливая стоимость на дату приобретения. Поскольку на момент государственной регистрации права объект основных средств не мог быть оценен по справедливой стоимости и данные об остаточной стоимости такого объекта были недоступны, объект был принят к учету в составе основных средств в условной оценке, равной одному рублю (п. 23 Стандарта «Основные средства»). Данный подход, на наш взгляд, был вполне обоснован, т. к. уполномоченным органом также не была определена кадастровая стоимость, и объект был оценен в условной оценке, что является одним из подтверждений невозможности определить рыночную стоимость объекта.
Отметим, что действующая методология ведения бухгалтерского учета не требует от учреждения проведения оценки объекта недвижимости. Однако в любом случае принятие к учету объектов основных средств, в том числе и определение первоначальной стоимости, осуществляется постоянно действующей комиссией по поступлению и выбытию активов (п. 25 Инструкции № 157н). Поэтому принятие решения об изменении первоначальной стоимости объекта недвижимости в связи с самостоятельным определением рыночной стоимости имущества должно быть закреплено решением комиссии, в состав которой целесообразно включить в данном случае представителей юридической службы.
В части отражения на счетах бухгалтерского учета решения о переоценке стоимости объекта основных средств в связи с определением его рыночной (справедливой) стоимости отметим, что Стандартом «Основные средства» и Инструкцией № 157н не урегулирован вопрос об изменении стоимости объекта основных средств по результатам его последующей оценки в случае его принятия к учету в условной оценке.
Пунктом 19 Стандарта «Основные средства» установлены случаи изменения балансовой стоимости объекта основных средств после его признания в бухгалтерском учете, одним из которых является переоценка объектов основных средств в случаях, предусмотренных законодательством. Например, отражение переоценки основного средства до справедливой стоимости предусмотрено при продаже (отчуждении) такого имущества не в пользу организаций бюджетной сферы в составе финансового результата текущего периода (п.п. 29–30 Стандарта «Основные средства», п. 28 Инструкции № 157н). Также п.п. 57–59 Стандарта «Основные средства» предусмотрено изменение стоимости объектов основных средств, принятых к учету при первом применении Стандарта «Основные средства» (раздел IV.2 Приложения к письму Минфина России от 13.12.2017 № 02-07-07/83464). Причем скорректировать балансовую стоимость этих объектов до кадастровой стоимости следует только после актуализации кадастровых оценок на дату пересмотра стоимости в бухгалтерском учете (письмо Минфина России от 30.11.2017 № 02-07-07/79257).
По аналогии с отражением изменения условной оценки объектов основных средств (балансовой стоимости) до кадастровой (справедливой) стоимости можно предположить, что в рассматриваемой ситуации при определении справедливой стоимости объекта недвижимого имущества по данным оценки, проведенной на основании решения комиссии учреждения, корректировка стоимости газопровода отражается в бухгалтерском учете бюджетного учреждения в составе финансового результата текущего периода на дату осуществления такой оценки.
Вместе с тем порядок отражения таких операций положениями Инструкции № 157н не установлен.
Так, например, при переоценке до справедливой стоимости, определяемой методом рыночных цен, объекта основных средств, предназначенного для отчуждения не в пользу организаций государственного сектора, операция отражается в учете по Кредиту счета 0 401 10 176 «Доходы текущего финансового года от оценки активов и обязательств», как и в случаях переоценки объектов по решению Правительства Российской Федерации (п. 3.1 письма Минфина России и Федерального казначейства от 20.02.2020 № 02-06-07/12292, 07-04-05/02-3451 «О составлении и представлении годовой бюджетной отчетности, годовой консолидированной бухгалтерской отчетности государственных (муниципальных) бюджетных и автономных учреждений за 2019 год»).
При формировании номера счета в 24–26 разрядах номера счета указываются коды классификации операций сектора государственного управления. При определении КОСГУ учреждению следует руководствоваться Порядком № 209н. Пунктом 3 Порядка № 209н установлено, что КОСГУ является группировкой операций, осуществляемых сектором государственного управления в зависимости от их экономического содержания.
На подстатью 176 «Доходы от оценки активов и обязательств» КОСГУ относятся операции, отражающие финансовый результат от оценки финансовых и нефинансовых активов и обязательств, в том числе основных средств (п. 9.7.6 Порядка № 209н).
На подстатью 199 «Прочие неденежные безвозмездные поступления» относятся прочие неденежные безвозмездные поступления, не отнесенные на подстатьи КОСГУ 191–198, в том числе поступление выморочного имущества, конфискованного и иного имущества, обращенного в доход Российской Федерации (п. 9.9.9 Порядка № 209н).
В результате проведенной оценки и формирования справедливой стоимости объекта недвижимого имущества признание такого факта в качестве безвозмездного поступления весьма сомнительно, несмотря на предусмотренный в настоящее время порядок отражения изменения кадастровой стоимости земельных участков с применением подстатьи 199 КОСГУ. Таким образом, исходя из экономического содержания факта хозяйственной жизни применение подстатьи 176 КОСГУ для отражения результатов от оценки недвижимого имущества, по нашему мнению, более соответствует положениям Порядка № 209н.
В данном случае считаем возможным отразить увеличение стоимости недвижимого имущества, ранее принятого к учету по условной оценке, по Дебету счета 0 101 12 310 и Кредиту счета 0 401 10 176. В связи с неурегулированностью вопроса порядок отражения данной операции необходимо закрепить в учетной политике учреждения.
