Согласно пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ объектом обложения НДС признаются операции по реализации товаров на территории РФ. Пунктом 2 ст. 146 и ст. 149 НК РФ установлены перечни операций, не признаваемых объектами обложения НДС, а также освобождаемых от обложения НДС. Реализация казенным учреждением имущества, закрепленного за ним на праве оперативного управления, в эти перечни не включена. Вместе с тем так как имущество закреплено на праве оперативного управления за казенным учреждением, а не находится в казне, то п. 3 ст. 161 НК РФ не применяется. Следовательно, доход от реализации движимого имущества казенным учреждением облагается НДС в общеустановленном порядке. Аналогичное мнение высказано в письме Минфина РФ от 20.06.2018 № 03-07-11/42116.
В ситуации, когда актив, подлежащий реализации, числится на балансе без учета НДС (налог был предъявлен к вычету), сумма НДС начисляется с цены реализации этого актива (п. 1 ст. 154 НК РФ).
Однако если учреждение реализует имущество, в первоначальную стоимость которого включен «входной» НДС, то налог не возмещается. В таком случае налоговая база определяется как разница между ценой реализации, исчисленной исходя из цен, определяемых в соответствии со ст. 105.3 НК РФ с учетом НДС, акцизов (для подакцизных товаров), и стоимостью реализуемого имущества (остаточной стоимостью с учетом переоценок) (п. 3 ст. 154 НК РФ). При этом остаточная стоимость определяется по данным бюджетного учета (письма Минфина России от 26.03.2007 № 03-07-05/16, от 09.10.2006 № 03-04-11/120). Согласно п. 4 ст. 164 НК РФ сумма НДС определяется по расчетной ставке 20/120.
Если разница между ценой реализуемого имущества и его остаточной стоимостью равна нулю либо получен убыток, то налоговая база равна нулю и налог не исчисляется и не уплачивается (письмо Минфина России от 03.07.2012 № 03-07-05/18). Однако счет-фактуру все равно надо оформить (п. 3 ст. 169 НК РФ).
Кроме того, в соответствии с п. 1 ст. 145 НК РФ организации бюджетной сферы имеют право на освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой НДС, если за три предшествующих последовательных календарных месяца сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) без учета НДС не превысила в совокупности 2 млн руб. То есть и для начала применения, и для дальнейшего использования права на освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика в расчет берется выручка именно за каждые три последовательных месяца, а не за налоговый период – квартал. При этом решение применять освобождение может быть принято с любого месяца.
Для расчета в целях получения освобождения от обязанностей плательщика НДС должны приниматься не все доходы учреждения, а только выручка от реализации товаров (работ, услуг). При этом налоговое законодательство не предусматривает какого-либо особого порядка определения выручки при применении положений ст. 145 НК РФ. В п. 3 постановления Пленума ВАС РФ от 30.05.2014 № 33 в этой связи разъясняется, что при исчислении размера выручки от реализации товаров, работ и услуг в целях применения ст. 145 НК РФ надлежит исходить из предусмотренных законодательством о бухгалтерском учете правил признания выручки и отражения в бухгалтерском учете.
Чтобы использовать свое право на льготу, необходимо уведомить налоговый орган и представить подтверждающие документы (п. 3 ст. 145 НК РФ). Формы уведомлений об использовании права на освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой НДС, утверждены приказом Минфина России от 26.12.2018 № 286н. По общему правилу документами, подтверждающими право на освобождение (продление срока освобождения), являются (п. 6 ст. 145 НК РФ):
- выписка из бухгалтерского баланса;
- выписка из книги продаж.
Налоговое законодательство не содержит требований по формам документов, подтверждающих право на освобождение. Не указывается на специальные требования к ним и в разъяснениях контролирующих органов.
